שלום לכולם,

כזכור, בנובמבר 2009 פרסם המוסד הבינלאומי לתקינה בחשבונאות ("ה-IASB"), את תקן דיווח כספי בינלאומי 9 – "מכשירים פיננסיים" (IFRS-9) אשר היווה את השלב הראשון בפרויקט להחלפתו של תקן חשבונאות בינלאומי 39 – "מכשירים פיננסיים" (IAS-39). השלב הראשון האמור כלל הנחיות לגבי הסיווג והמדידה של נכסים פיננסיים.

לפני מספר ימים, ב-28 באוקטובר 2010, פרסם ה-IASB עדכון ל-IFRS 9 הכולל הנחיות לגבי התחייבויות פיננסיות ולגבי גריעת מכשירים פיננסיים ("העדכון").

ההנחיות שהתווספו ל-IFRS 9 במסגרת העדכון, לרבות אלו הנוגעות למדידה וסיווג של התחייבויות פיננסיות והטיפול בנגזרים המשובצים במכשירים בהם החוזה המארח הינו התחייבות פיננסית, הועתקו ללא שינוי מההנחיות הקיימות ב-IAS 39 לגבי הנושאים האמורים, זאת למעט ההנחיות הנוגעות להתחייבויות פיננסיות שיועדו לשווי הוגן דרך רווח או הפסד ("FVTPL").

להלן על קצה המזלג, עיקרי ההנחיות החדשות הנוגעות להתחייבויות פיננסיות שיועדו ל-FVTPL  שפורסמו במסגרת העדכון ("ההנחיות החדשות").

בהתאם להנחיות החדשות, ישויות שיש להן התחייבות פיננסית שיועדה ל-FVTPL, יכירו בשינויים בשווי ההוגן של התחייבות כאמור, הנובעים משינויים בסיכון האשראי המתייחס להתחייבות, ישירות במסגרת רווח כולל אחר ("OCI") וזאת חלף ההכרה בהם במסגרת רווח או הפסד. לגבי סכומים שיוכרו כאמור ב-OCI לא יבוצע בהמשך סיווג מחדש (Recycling) לרווח או הפסד. עם זאת, ניתן לבצע העברות של רווחים או הפסדים נצברים בין סעיפי ההון.

למרות האמור לעיל, במקרים בהם מגיעה הישות למסקנה שהצגת השינוי בשווי ההוגן המיוחס לשינוי בסיכון האשראי של ההתחייבות הפיננסית במסגרת ה-OCI תביא לאי-התאמה חשבונאית (An accounting mismatch) ברווח או הפסד, כל השינויים בשווי ההוגן של ההתחייבות הפיננסית האמורה יוכרו ברווח או הפסד.

ישות נדרשת לקבוע באם נוצרת אי-התאמה חשבונאית כאמור, בעת ההכרה לראשונה בהתחייבות הפיננסית המתייחסת, וקביעה זו לא תבחן מחדש בהמשך.

אי-התאמה חשבונאית כאמור נדרשת להיות כזו שנובעת מקשר כלכלי בין ההתחייבות הפיננסית הנבחנת לבין נכס פיננסי כלשהו אשר מביאה לכך שסיכון האשראי של ההתחייבות הפיננסית מקוזז (offset) על ידי שינוי בשווי ההוגן של הנכס הפיננסי האמור.

אציין כי, בניגוד לאמור לגבי התחייבויות פיננסיות שיועדו ל-FVTPL, מלוא השינויים בשווי הוגן בגין התחייבויות פיננסיות שנדרשות להימדד ב-FVTPL (לדוגמא, נגזרים), ימשיכו להיות מוכרים ברווח או הפסד.

מועד התחילה של ההנחיות החדשות והוראות המעבר המתייחסות אליהן הינם עקביים עם אלו של ההנחיות הקיימות ב-IFRS 9 שפורסם כאמור בנובמבר 2009. דהיינו, יש ליישם את IFRS 9 (לרבות ההנחיות החדשות) לגבי תקופות שנתיות המתחילות ביום 1 בינואר 2013 או לאחריו. ישויות יכולות לבחור לאמץ את IFRS 9 באימוץ מוקדם, אולם אין זה אפשרי לבצע אימוץ מוקדם של ההוראות ב-IFRS 9 המתייחסות להתחייבויות פיננסיות מבלי לאמץ באותו מועד את ההוראות שב-IFRS 9 המתייחסות לנכסים פיננסיים. מנגד, ניתן לבצע אימוץ מוקדם של ההוראות האמורות ב-IFRS 9 לגבי נכסים פיננסיים מבלי להידרש לאמץ באותו מועד את ההוראות שב-IFRS 9 המתייחסות להתחייבויות פיננסיות.

בהתאם, ישות שבחרה, לפני פרסום העדכון, לאמץ את IFRS 9 (אשר באותו מועד הכיל רק הוראות המתייחסות לסיווג ומדידת נכסים פיננסיים) באימוץ מוקדם, לא תהיה חייבת לאמץ מוקדם גם את העדכון המתייחס להתחייבויות פיננסיות.

בעקביות עם הוראות המעבר המתייחסות למדידה וסיווג של נכסים פיננסיים, ישויות אשר יבצעו אימוץ מוקדם לפני 1 בינואר 2012, לא תידרשנה לבצע הצגה מחדש של מספרי ההשוואה בדוחותיהן הכספיים.

מצ"ב מבזק של PwC בעניין זה מתאריך 29.10.2010 הסוקר בתמציתיות את עיקרי העדכון:
straight_away291010

בנוסף, לנוחיותכם מצ"ב קישור לפרסום (press release) של ה-IASB מתאריך 28.10.2010 בנושא:
http://www.ifrs.org/News/Press+Releases/IFRS9+October+10.htm

שלכם,

משה פרץ